Umorzenie pożyczki z ZFŚS po śmierci pracownika

Udzieliliśmy pracownikowi pożyczki mieszkaniowej z ZFŚS. Pracownik zmarł. Jak potraktować podatkowo kwotę niespłaconej pożyczki, jeśli zostanie ona umorzona? Jak ująć w księgach rachunkowych umorzenie ww. pożyczki?

Skutki w podatku dochodowym umorzonej kwoty pożyczki z ZFŚS po śmierci pracownika zależą od zapisów regulaminu ZFŚS lub umowy pożyczki (szczegóły w artykule).

Regulacje kodeksowe

Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W myśl art. 922 § 1 K.c., prawa i obowiązki zmarłego, co do zasady, przechodzą z chwilą jego śmierci na spadkobierców.

Umorzenie pożyczki a przychód podatkowy

Dla celów PIT samo udzielenie pożyczki jest obojętne podatkowo - nie stanowi u otrzymującego pożyczkę przychodu podlegającego opodatkowaniu. Przychód podatkowy może powstać dopiero w momencie umorzenia pożyczki lub jej części. Jeżeli umorzenie pożyczki (jej części) następuje po śmierci pracownika, przychód może jednak powstać u spadkobierców. Jeśli w regulaminie ZFŚS lub umowie pożyczki zawarto zapis o obowiązku uregulowania niespłaconych rat pożyczki przez spadkobiercę po śmierci pożyczkobiorcy, to umorzenie pozostałej do spłaty kwoty pożyczki powoduje u spadkobiercy przychód podatkowy. Przychód ten należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF. W tej sytuacji pożyczkodawca (zakład pracy) nie pełni roli płatnika podatku dochodowego, ma jednak obowiązek wystawić informację PIT-11, w której wykaże przychód w wysokości umorzonej pożyczki.

Z kolei, jeśli zapisy umowy pożyczki lub regulamin ZFŚS nie nakładają na spadkobierców obowiązku uregulowania niespłaconej kwoty pożyczki, zobowiązanie zaciągnięte przez pracownika tytułem pożyczki wygasa z chwilą śmierci pracownika. W takiej sytuacji u spadkobiercy nie powstaje przychód, a zakład pracy nie jest zobowiązany do wystawienia informacji PIT-11.

Takie stanowisko prezentują również organy podatkowe, w tym m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 5 grudnia 2019 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.551.2019.1.DA, w której czytamy:

"(...) jeżeli umorzenie pożyczki następuje po śmierci pożyczkobiorcy (pracownika), a w regulaminie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych lub w umowie o udzielenie pożyczki zawarto zapis o obowiązku uregulowania niespłaconych rat pożyczki przez spadkobiercę po śmierci pożyczkobiorcy, to udzielona pożyczka umorzona zostaje spadkobiercy, a nie pracownikowi. W tej sytuacji przychód w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskuje spadkobierca, przejmujący obowiązki dłużnika, a pożyczkodawca ma obowiązek wystawić PIT-11 (...).

(...) Natomiast w sytuacji, gdy żadne zapisy Regulaminu Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych lub umowy o udzielenie pożyczki zawartej z pożyczkobiorcą nie precyzują obowiązku uregulowania niespłaconych rat pożyczki przez spadkobiercę, a udzielona pożyczka umarzana jest w związku ze śmiercią pracownika - zobowiązanie zaciągnięte przez pracownika tytułem pożyczki wygasa z chwilą śmierci. Pracodawca zatem nie jest zobowiązany do wystawienia PIT-11 spadkobiercom, gdyż umorzenie to nie wywołuje żadnych skutków podatkowych. (...)"

Ujęcie w księgach rachunkowych

W księgach rachunkowych umorzenie pożyczki udzielonej ze środków ZFŚS ujmuje się na zmniejszenie wielkości funduszu, zapisem:

- Wn konto 85-0 "Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych",
- Ma konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami".

Podstawą dokonania takich zapisów będzie pisemna decyzja kierownika jednostki określająca kwotę umorzonej pożyczki.

Ponieważ, jak już wskazano, w związku z umorzeniem pożyczki pracodawca nie pełni roli płatnika podatku dochodowego, nawet w przypadku wystąpienia przychodu u spadkobiercy, nie ujmuje się z tego tytułu zobowiązania podatkowego w księgach rachunkowych pracodawcy.